Державна фіскальна служба України (далі – ДФС України) у своїй індивідуальній податковій консультації від 28.07.2017 р. №1426/6/99-99-15-03-02-15/ІПК надала роз’яснення щодо того, коли у платника ПДВ, який застосовує касовий метод обліку, виникають податкові зобов’язання з ПДВ у разі, якщо він поставив контрагенту товари, а дебіторська заборгованість, яка виникла внаслідок такої поставки, була визнана безнадійною та списана.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
Так, відповідно до пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі – ПК України), касовий метод для цілей оподаткування, згідно з розд. V цього ПК України, – це метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).
Таким чином, податкові зобов’язання з ПДВ у платника, який застосовує касовий метод обліку, виникають на дату отримання оплати вартості товарів/послуг, що визначається за датою: зарахування коштів на банківський рахунок; отримання коштів у касу; отримання інших видів компенсації вартості таких товарі/послуг.
Водночас, згідно з положенням податкового законодавства, безнадійною заборгованістю є дебіторська заборгованість, щодо якої минув строк позивної давності або існує впевненість, що така заборгованість не буде повернена.
Тобто, якщо платник податків, який застосовує касовий метод обліку, не отримає будь-якої компенсації вартості поставлених ним товарів/послуг, то податкові зобов’язання з ПДВ, відповідно до положень ПК України, фактично не можуть виникнути.
При цьому фіскальні органи у вищезазначеній індивідуальній податковій консультації підійшли дуже творчо до цього питання, зазначивши наступне: «Відповідно до П(С)БО 10 виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.
Поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.
Таким чином, при списанні у бухгалтерському обліку платника податку дебіторської заборгованості за раніше поставлені товари / послуги, які не були оплачені отримувачем таких товарів / послуг, відбувається компенсація вартості таких товарів / послуг або за рахунок резерву сумнівних боргів, або за рахунок збільшення операційних витрат, а тому на дату списання такої заборгованості у платника податків виникають податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до п. 187.10 ст. 187 ПКУ».
Очевидно, що зазначена вище позиція контролюючого органу, яка пов’язує факт списання безнадійної дебіторської заборгованості з отриманням платником ПДВ компенсації вартості поставлених товарів/послуг, щонайменше є необґрунтованою.
Так, відповідно до Цивільного кодексу України (далі – ЦК України), у разі наявності у боржника зобов’язання сплатити кредитору кошти, він виконує його самостійно шляхом перерахування коштів на банківський рахунок або передаючи кошти в касу такого кредитора (залежно від умов договору).
Паралельно таке грошове зобов’язання вважатиметься належно виконаним, якщо його виконає інша особа (ст. 528 ЦК України); буде здійснено зарахування зустрічних однорідних вимог (ст. 528 ЦК України); буде виконано альтернативне зобов’язання (ст. 539 ЦК України). Тобто виконання грошового зобов’язання боржника цими альтернативними способами можна вважати різновидом компенсації кредитору вартості поставленого товару/послуги.
Проте списання дебіторської заборгованості шляхом резерву сумнівних боргів або збільшення операційних витрат є лише вилученням з балансу підприємства такої заборгованості з метою бухгалтерського обліку, але в жодному разі – не оплатою вартості поставлених товарів/послуг в іншій формі, ніж грошовій.
Аналогічну позицію можна відшукати в судовій практиці. Зокрема, в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 10.08.2016 р. у справі №813/2128/15 було зазначено: «Таким чином, як вірно зазначили суди, умовою визнання податкових зобов'язань з ПДВ у податковому обліку платника, який використовує касовий метод, є одержання коштів або іншого виду компенсації за поставлений товар. Списання ж дебіторської заборгованості у зв'язку з неможливістю її стягнення не може бути розцінене як отримання постачальником відповідної компенсації; адже у такому разі платник анулює заборгованість контрагента, фактично одержуючи збиток. А відтак суди об'єктивно погодилися з правовою позицією позивача у справі щодо відсутності підстав для збільшення Підприємством податкових зобов'язань з ПДВ за фактом списання дебіторської заборгованості дочірнього підприємства «ЛАНТ-ЖКВ» за поставлену теплову енергію».
Таким чином, безпідставною є позиція ДФС України щодо виникнення податкового зобов’язання з ПДВ за датою списання безнадійної дебіторської заборгованості з товарів/послуг, поставлених платником, який використовує касовий метод обліку.