На сьогодні судова практика щодо застосування методів встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» не є чисельною. Особливо це стосується нетрадиційних методів або методів прибутку від операцій – методу чистого прибутку та методу розподілення прибутку.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
Згідно з пп. 39.3.6 п. 39.6 ст. 39 Податкового кодексу України, метод чистого прибутку полягає у порівнянні відповідного фінансового показника рентабельності у контрольованій операції (чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) або показника рентабельності операційних витрат) з відповідним показником рентабельності у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях). Тобто при застосуванні методу чистого прибутку використовуються показники рентабельності, які базуються на показнику чистого прибутку, та показник рентабельності операційних витрат.
Метод чистого прибутку має свої переваги та недоліки, а також певні правила застосування. В одному з нещодавніх судових рішень від 12.02.2018 р. у справі №818/1786/17 була відображена практика його застосування. Окреслимо деталі справи. За результатами перевірки публічного акціонерного товариства податковий орган дійшов висновку про помилки у застосуванні ним методу чистого прибутку.
Вибір досліджуваної сторони
Платник податку здійснював контрольовані операції з експорту мінеральних добрив на адресу особи-нерезидента. При застосуванні методу чистого прибутку стороною, що досліджується, платник податку обрав свого контрагента-нерезидента. Своє рішення товариство обґрунтувало тим, що функціональний профіль компанії-контрагента дозволяє з більшим ступенем зіставності порівняти контрольовану операцію з операціями, сторони яких не є пов'язаними особами. Таким чином, на думку платника, вибір нерезидента як сторони, щодо якої буде застосований метод, був зроблений відповідно до вимог пп. 39.3.2.8 ст. 39 Податкового кодексу України. При цьому податковий орган наполягав, що досліджуваною стороною повинен був бути платник податку. На підтвердження цього зазначалося, що інформація стосовно нерезидента та його діяльності в частині контрольованих операцій є обмеженою та неповною, а інформація, необхідна для обчислення показників чистої рентабельності саме в межах контрольованих операцій платника податку, надана в повному обсязі.
Щодо цього питання суд став на бік платника податку. Було використано правило, згідно з яким досліджуваною повинна бути «простіша» сторона, тобто сторона, яка виконує простіші функції, залучає менш вагомі активи та має менш суттєві ризики.
Зокрема, Настанови Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб у редакції 2017 р. (далі – Настанови ОЕСР) радять досліджувати сторону, внесок якої в операцію є меншим. У Настановах ОЕСР зазначається: «…Практичною перевагою методу чистої маржі від операції є те, що які при будь-якому односторонньому методі необхідно вивчити фінансовий показник тільки однієї з пов'язаних компаній («тестована» сторона)» (п. 2.69 гл. ІІ). Також Настанови ОЕСР радять: «Малоймовірно, що застосування методу чистої маржі від операції буде надійним, якщо кожна сторона операції робить унікальні внески… У такому випадку метод розподілу прибутку від операції є найбільш доцільним методом. Метод чистої маржі може застосовуватися у випадках, коли одна зі сторін робить унікальні та цінні внески, що стосуються контрольованої операції, тоді як інша сторона не робить таких внесків. У такому випадку сторона, що перевіряється, повинна бути менш складною» (п. 2.65 гл. ІІ).
Суд погодився з тим, що платник правильно обрав тестованою стороною свого контрагента. Суд зазначив: «Відповідно до інформації, що викладена у документації з трансфертного ціноутворення, за результатами проведеного аналізу функцій, ризиків та активів встановлено, що ПАТ (платник податку) може бути охарактеризована як виробнича компанія, яка здійснює більшість стратегічно важливих функцій, пов'язаних з виробництвом, несе істотні комерційні, ринкові, складські й інші ризики та володіє істотною матеріальною базою, яка є унікальною в галузі за різноманітністю свого складу. Крім того, виробництво мінеральних добрив для ПАТ є побічним, оскільки технологічно пов'язано з випуском основної продукції та здійснюється на старих виробничих потужностях. Це додатково ускладнює функціональний профіль ПАТ, що відповідно позначиться на результатах економічного аналізу, оскільки знайти зіставні незалежні виробничі компанії з подібним профілем неможливо. У свою чергу компанія-нерезидент була охарактеризована як трейдер мінеральних добрив з набором ризиків, притаманних діяльності торгової компанії, та яка здійснює функції, властиві незалежним трейдерам і не має істотних активів. Функціональний профіль компанії є більш простим і рутинним, у порівнянні з ПАТ, та дозволяє з більшим ступенем зіставності порівняти контрольовану операцію з операціями, сторони яких не є пов’язаними особами…».
Врахування курсових різниць в обчисленні чистої рентабельності
Контролюючий орган наполягав на включенні курсових різниць до обчислення ринкового діапазону рентабельності та фактичного показника контрольованої операції, аргументуючи це тим, що показники рентабельності, відповідно до пп. 39.3.2.6 ст. 39 Податкового кодексу України, повинні обчислюватися на підставі даних бухгалтерського обліку. Однак платник наполягав, що не враховував зазначені різниці, оскільки таке коригування показників фінансової звітності дозволило досягнути більшого ступеня зіставності контрольованої та неконтрольованих операцій. Суд підтримав позицію платника: «Оскільки для аналізу контрольованої операції та побудови внутрішньою діапазону рентабельності були використані зіставні неконтрольовані операції як з резидентами, так і з нерезидентами, для забезпечення більшого ступеня зіставності окремі показники бухгалтерського обліку/фінансової звітності (а саме курсові різниці) були відкориговані, тобто виключені як з розрахунку рентабельності контрольованої, так і зіставних операцій для досягнення максимального ступеня зіставності».
Методи прибутку є складнішими у застосуванні, ніж традиційні операційні методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», тому спори щодо їх застосування, безперечно, привертають увагу платників податку.