Питання про наслідки з податку на прибуток підприємств та ПДВ при списанні у зв’язку із закінченням строку позовної давності кредиторської заборгованості за отриманими авансами, поставка товару за якими не відбулася, було розглянуто Державною фіскальною службою України в межах індивідуальної податкової консультації від 20.07.2017 № 1283/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, у якій і виклала своє роз’яснення.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
У частині пояснення про оподаткування ПДВ фіскали дійшли таких висновків:
Якщо постачальником товарів/послуг на дату отримання авансового платежу від покупця таких товарів/послуг були визначені податкові зобов'язання з ПДВ та надалі виникли обставини, внаслідок яких договір постачання не виконано, товари/послуги не поставлено протягом терміну позовної давності і постачання інших товарів/послуг, в оплату яких можуть бути зараховані ці кошти, здійснюватися не буде, а кредиторська заборгованість за отриманим авансом списується, об’єкт оподаткування (операція з постачання товарів/послуг) відповідно відсутній.
У такому випадку згідно з правилами пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі – ПК України) постачальник має право зменшити раніше нараховану суму податкового зобов’язання з ПДВ на підставі складеного та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування. При цьому такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем. Важливо, щоб такий покупець на дату списання безнадійної кредиторки був платником ПДВ, оскільки в іншому разі він не зможе зареєструвати розрахунок коригування, що зумовить неможливість продавця зменшити податкове зобов’язання з ПДВ.
Щодо оподаткування податком на прибуток простроченої кредиторської заборгованості податківці зробили висновок: «суми доходів, що враховані під час визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток до 1 січня 2015 року та враховані у складі доходів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку під час визначення фінансового результату до оподаткування після 1 січня 2015 року, формують різницю, згідно з якою фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму таких доходів». Його вони сформували, спираючись на підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та пункт 42 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України.
Гадаю, відповідь на питання потребує уточнення. Адже потрібно розуміти, чи дійсно сума авансу, отриманого підприємством – платником податку на прибуток від покупця до 01.01.2015, була оподаткована.
Пунктом 42 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України передбачені різниці, на які коригується бухгалтерський фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток: «Суми доходів або витрат, що враховані під час визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток до 1 січня 2015 року та враховані у складі доходів або витрат відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності під час визначення фінансового результату до оподаткування після 1 січня 2015 року, не підлягають повторному врахуванню під час визначення такого об'єкта та формують різницю, згідно з якою фінансовий результат до оподаткування:
зменшується на суму таких доходів;
збільшується на суму таких витрат».
У частині простроченої кредиторської заборгованості ця норма спрацює лише у двох випадках. Тут є два варіанти.
1. Аванси, отримані від покупців, оподатковувались податком на прибуток по 31 березня 2011 року[1]. Виходячи з цього, якщо підприємство отримало аванс від контрагента і за договором строк позовної давності спливав, наприклад, у 2017 році. Адже ці кошти були оподатковані, припустимо, у 2010 році. У свою чергу у 2017 році – по завершенні терміну позовної давності – їх сума збільшує фінансовий результат до оподаткування 2017 року, визначений за правилами бухгалтерського обліку[2]. У такому разі платнику податку на прибуток потрібно провести коригування фінрезультату, щоб не оподаткувати одну й ту ж суму доходу двічі.
2. Сума авансу, отриманого від покупця, могла бути оподаткована, якщо підприємство-кредитор у періоді його отримання було платником єдиного податку (пункт 292.1 статті 292 ПК України).
Якщо ж для кредиторської заборгованості підприємства-платника податку на прибуток діяв загальний строк позовної давності[3], то, очевидно, що вона виникла у звітних (податкових) періодах 2014 року. Відповідно на суму отриманого авансу у підприємства податковий дохід не виникав згідно з пунктом 137.1 статті 137 ПК України у редакції, чинній до 01.01.2015. І лише по закінченні строку позовної давності (у 2017 році) сума кредиторської заборгованості збільшить бухгалтерський дохід, бухгалтерський фінансовий результат до оподаткування і, як наслідок, об’єкт оподаткування податком на прибуток. При цьому коригування фінрезультату за пунктом 42 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України застосовуватись не можуть.
В підсумку, можна дійти висновку, що при списанні у зв’язку із закінченням строку позовної давності кредиторської заборгованості за отриманими авансами, поставка товару за якими не відбулася, платник податків (а) може на підставі розрахунку коригування зменшити податкові зобов’язання з ПДВ у періоді такого списання, а також (б) в податку на прибуток зменшити фінрезультат до оподаткування на різницю, що дорівнює сумі авансу у вигляді списаної безнадійної кредиторської заборгованості.
[1] З дати набрання чинності розділу ІІІ ПК України.
[2] Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, передбачено, «якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду».
[3] 3 роки згідно зі статтею 257 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-VI.