Державна фіскальна служба України, незважаючи на всі свої прагнення перетворитися на сервісну службу для платників податку, продовжує бути фіскальним органом, нараховуючи податки навіть там, де немає на це підстав.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
В індивідуальній податковій консультації від 12.07.2019 р. №3241/6/99-99-15-03-02-15/ІПК ДФС України зазначила, що складання двох або більше податкових накладних у разі отримання попередньої оплати вартості товарів/послуг однією сумою не відповідає нормам ПК України та не дозволяє ідентифікувати операції. Тобто отримувач товару/послуг, який оплатив вартість кількох операцій однією сумою (за одним платіжним дорученням), але отримав від постачальника кілька податкових накладних (складених за кожною операцією окремо), фактично не може сформувати податковий кредит за цими податковими накладними.
Зазначена вище позиція контролюючого органу не є новою. Аналогічні роз’яснення були надані ДФС України в індивідуальних податкових консультаціях від 29.03.2019 р. №1340/ІПК/04-36-12-01-16/, від 26.03.2018 р. №1230/6/99-99-15-03-02-15/ІПК тощо. Проте чи відповідає окреслена позиція вимогам податкового законодавства? Подальший аналіз норм Податкового кодексу України (далі – ПК України) свідчить про те, що не відповідає.
Згідно з пп. «а» п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту належать суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Однак наступний п. 198.6 ст. 198 ПК України встановлює, що не належать до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.
Тобто платник ПДВ може сформувати податковий кредит, якщо одночасно виконуються дві вимоги. По-перше, була здійснена господарська операція, за якою такий платник придбав на платній основі товар або послугу, до вартості яких було включено суму ПДВ. По-друге, за такою операцію постачальник склав на покупця та зареєстрував у ЄРПН податкову накладну.
Порядок складання та реєстрації в ЄРПН податкової накладної регулюється ст. 201 ПК України. Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України, податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ, в якій зазначається, зокрема, ціна постачання товарів/послуг. Тобто якщо покупець сплачує аванс за товари/послуги, які мають бути йому поставлені, то податкова накладна складається на дату зарахування таких коштів на банківський рахунок постачальника, оскільки саме на цю дату, згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України, виникнуть податкові зобов’язання з ПДВ.
Водночас п. 201.7 ст. 201 ПК України, на який у своїх консультаціях посилається ДФС України, встановлюється, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Тобто фактично вимога, передбачена п. 201.7 ст. 201 ПК України, кореспондується з положеннями п. 187.1 ст. 187 та п. 201.1 ст. 201 ПК України, зобов’язуючи на дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ (дату отримання передоплати) скласти податкову накладну. Однак вона жодним чином не встановлює окремих вимог щодо кількості податкових накладних, які повинен скласти платник ПДВ за кожною операцією з постачання товару/послуги, якщо вони були сплачені одним платежем.
Отже, у разі отримання такої передоплати одним платежем ніщо не забороняє постачальнику скласти декілька податкових накладних, окремо на кожну партію товарів/послуг. Якщо такі податкові накладні будуть зареєстровані в ЄРПН, то на цій підставі покупець зможе сформувати податковий кредит на загальних підставах.
Аналогічної думки щодо невідповідності зазначеної вище позиції контролюючих органів нормам ПК України дотримуються суди. Зокрема, Полтавський окружний адміністративний суд у рішенні від 21.02.2019 р. у справі №440/17/19, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 06.06.2019 р., зазначив:
«Нормами чинного законодавства не передбачено заборони складати кілька податкових накладних навіть у разі оплати товару однією сумою або у разі одноразової поставки товарів/послуг. У нормах Податкового кодексу України, про порушення яких стверджував відповідач, така заборона відсутня. Висновки про недопустимість такого способу дій суд розцінює як довільне трактування закону фіскальним органом, який діє не в порядку та не на підставі закону. Критично суд оцінює аргумент відповідача стосовно того, що складання двох і більше податкових накладних за однією операцією унеможливлює ідентифікацію такої операції, оскільки з платіжних доручень позивача за оплату придбаних товарів без будь-якого сумніву можна визначити призначення платежу, рахунок, на яких кошти перераховуються, найменування отримувача коштів».
Отже, хоча поки що судова практика з цього питання є нечисельною, все ж таки маємо надію, що суди й надалі займатимуть аналогічну позицію, скасовуючи податкові повідомлення-рішення за необґрунтованими висновками ДФС України.