01.04.2020 р. набули чинності оновлені положення ст. 17 Закону України №481 «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» (далі – «Закон №481»), які передбачають, з-поміж іншого, застосування штрафу за зберігання пального без наявності ліцензії в розмірі 500 тис. грн.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
Початок застосування штрафних санкцій за зберігання палива збігся в часі із запровадженням в Україні суворого карантину у зв'язку з розповсюдженням коронавірусної хвороби. Це на деякий час відтермінувало проведення податковими органами фактичних перевірок, які були покликані виявити злісних «не отримувачів» ліцензій.
Зокрема, протягом певного періоду діяв мораторій на проведення таких перевірок, до того ж епідеміологічна ситуація не до кінця сприяла візитам ревізорів до платників податків. Згодом зазначені обставини змінилися, сферу дії мораторію на проведення фактичних перевірок суттєво звузили, а контролюючі органи активно розпочали контрольні заходи у сфері обігу палива та інших підакцизних товарів. Як показала практика, ключовими суб'єктами таких перевірок стали підприємства аграрного комплексу та фермерські господарства, які з огляду на специфіку своєї діяльності, достатньо часто споживають та зберігають пальне.
Неконкретизований обов'язок
Ст. 15 Закону №481 встановлює, що суб'єкт господарювання повинен отримати ліцензію на право зберігання пального на «кожне місце зберігання пального». Місцем зберігання пального цей нормативний акт визначає місце (територію), на якій розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального.
Щодо визначення терміну «зберігання пального», то законодавець в цій частині виявився досить лаконічним та визначив цей процес як діяльність зі зберігання пального зі зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик. Річна плата за ліцензію, що надає право на зберігання пального, складає 780 грн. У порівнянні із сумою штрафу за відсутність ліцензії (500 тис. грн), така плата виглядає символічною.
Чому ж не всі вирішили отримати ліцензію?
Враховуючи достатньо скромну вартість ліцензії та вкрай обтяжливу для більшості підприємців суму штрафу, постає логічне питання. Чому зберігачі палива своєчасно не отримали відповідну ліцензію та не убезпечили себе від неминучого візиту ревізорів? Відповідь на це питання дає детальний аналіз норм Закону №481 або точніше – недосконалості у формулюванні його положень, що регулюють питання отримання ліцензії.
Нагадаємо, що запровадження ліцензування виробництва, зберігання та торгівлі пальним відбулось ще у липні 2019 р. після набрання чинності черговими змінами до Закону №481. Однак до 30.03.2020 р. тривав перехідний період, коли штрафні санкції за відсутність ліцензій не застосовувалися.
Після запровадження обов'язку отримання ліцензії на зберігання пального у багатьох платників податків з’явилася низка логічних запитань. Чи необхідно отримувати ліцензію на зберігання пального в автомобільній цистерні (паливозаправнику)? Чи можна вважати такий автомобіль місцем зберігання пального? Чи ліцензуванню підлягають лише стаціонарні ємності, які мають чітку прив'язку до території?
Таку невизначеність породжував і перелік документів, необхідних для отримання ліцензії. Відповідно до ст. 15 Закону №481, для отримання ліцензії на право зберігання пального разом із заявою платник податків додатково має подати документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, а також документи, що підтверджують прийняття об’єктів нерухомого майна в експлуатацію.
Хоча згодом Закон №481 був доповнений положенням, яке звільняє зберігачів палива, що використовують його для власного споживання, від подачі таких додаткових документів, системне тлумачення положень Закону №481 не зняло всіх сумнівів у платників податку. За таких умов у гру вступив механізм індивідуальних податкових консультацій (далі – ІПК), який за своєю природою покликаний спростити життя платників податків.
Яка позиція контролюючого органу?
В одній із перших ІПК, присвячених цій проблемі (№381416/99-99-12-02-02-15/ІПК від 15.08.2019 р.), ДФС України зазначила: «Відповідно до Закону №481, суб'єкту господарювання необхідно отримувати ліцензію для здійснення зберігання пального у стаціонарних цистернах/ємностях». Таке тлумачення положень Закону №481 підтвердило вже сформоване розуміння більшості платників податків, що отримувати ліцензію на зберігання в паливозаправнику недоцільно, оскільки такі транспортні засоби складно назвати стаціонарними чи прив'язати до конкретної території.
Утвердженню такого розуміння сприяла також більш пізня ІПК №608/6/99-00-04-01-01-15/ІПК від 04.10.2019 р., в якій ДПС України дійшла висновку, що зберігання пального в технічному обладнанні/пристроях (пересувних цистернах) не потребує отримання ліцензії на право зберігання пального, оскільки такі резервуари не вважаються нерухомим майном та не мають чіткої прив'язки до місця (території) згідно із Законом №481.
Видається, що підприємці та аграрії могли зітхнути з полегшенням та продовжувати зберігати пальне в рухомих паливозаправниках без отримання окремої ліцензії. Однак наприкінці 2019 р. позиція контролюючого органу почала змінюватися. Зокрема, в ІПК №1168/6/99-00-04-01-03-15/ІПК від 04.11.2019 р. ДПС України зазначила, що підприємству, яке для виконання польових робіт використовує власну техніку, яку заправляє з бензовозів, потрібно отримувати ліцензію на зберігання палива відповідно до вимог Закону №481.
Таким чином, контролюючий орган відійшов від попередньої позиції, згідно з якою зберігання палива в рухомих об'єктах (зокрема, автомобільних паливозаправниках) не потребувало отримання окремої ліцензії. Однак такий підхід до застосування положень Закону №481 сприйняли далеко не всі зберігачі палива, особливо з огляду на викладені раніше суперечливі роз'яснення контролюючого органу.
Зрештою, з плином часу позиція ДПС України еволюціонувала ще більше. В одній з нещодавніх ІПК №2383/ІПК/99-00-09-03-02-06 від 14.06.2021 р. контролюючий орган зазначив, що у підприємства виникає обов'язок отримати ліцензію на право зберігання пального на місце (територію), де розташовані ємності чи автомобільна цистерна.
Очевидно, що такий підхід кардинально відрізняється від того, який раніше висловлював податковий орган, та однаково зобов'язує отримувати ліцензію як на стаціонарні ємності, так і на транспортні засоби-паливозаправники. До того ж, якщо в отриманні ліцензії на зберігання пального у стаціонарній ємності (об'єкті нерухомого майна) з чітко визначеним місцем зерно раціональності ще можна віднайти, то ліцензування території, де знаходиться автомобільна цистерна, породжує більше запитань, ніж відповідей.
Звичайно, з огляду на виробничі потреби, сьогодні цистерна може перебувати в локації А (гаражі агропідприємства), завтра в локації Б (скажімо, в полі). Навіть якщо підприємство отримає ліцензію на конкретну територію, де перебуватиме бензовоз, переїзд із точки А (на яку є ліцензія) в точку Б (на яку ліцензії немає) автоматично та цілком невимушено перетворюватиме ліцензійне зберігання пального на безліцензійне.
Що кажуть суди?
Недосконалі формулювання Закону №481 та відсутність єдиної позиції податкового органу спричинили ситуацію, коли далеко не всі підприємства отримали ліцензію на зберігання пального в рухомому паливозаправнику до 01.04.2020 р. За таких умов негативні для платників податків податкові повідомлення-рішення про накладення штрафних санкцій, а також їх масове оскарження в судах було лише питанням часу.
Аналіз судової практики, що склалася станом на початок листопада 2021 р., свідчить про те, що суди переважно стають на користь платників податків у спорах щодо скасування штрафів за зберігання пального без ліцензії.
Скасовуючи податкове повідомлення рішення щодо застосування штрафу в розмірі 500 тис. грн за результатами фактичної перевірки, Шостий апеляційний адміністративний суд (Постанова від 17.06.2021 р. у справі №620/6/21) вказав: «З аналізу вищезазначених положень законодавства [зокрема, ст. 1, 15 Закону №481] випливає висновок, що отримувати ліцензію на право зберігання пального суб'єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ємностей. Це вбачається як з визначення термінів «місце зберігання пального», «зберігання пального», так і з переліку документів, які слід надати для отримання ліцензії на право зберігання пального, адже надати такий перелік документів для пересувних ємностей і транспортних засобів неможливо, оскільки останні не є нерухомим майном та не мають чіткої прив'язки до місця (території)».
До схожих за змістом висновків дійшов Восьмий апеляційний адміністративний суд у Постанові від 28.09.2021 р. у справі №140/4718/21 та Перший апеляційний адміністративний суд у Постанові від 02.06.2021 р. у справі №200/10750/20-а.
Скасовуючи податкові повідомлення-рішення за результатами проведення фактичних перевірок з питань зберігання палива, суди також враховують відсутність факту зберігання пального на час проведення фактичної перевірки та можливості підприємства одразу споживати поставлене паливо, тобто відсутність потреби в його зберіганні (до початку проведення фактичної перевірки).
Однак варто зауважити, що станом на початок листопада 2021 р. у зазначеній категорії спорів все ще відсутня правова позиція Верховного Суду, яка поставила б остаточну крапку в питанні доцільності отримання ліцензії на зберігання палива в цистерні-паливозаправнику.
Отже, незважаючи на те, що суди нижчих інстанцій переважно стають на бік платників податків та скасовують обтяжливі для більшості підприємців штрафи в розмірі 500 тис. грн, ми рекомендуємо платникам податків ретельно підходити до оцінки ризиків, пов'язаних зі зберігання палива в автомобільних цистернах, без отримання ліцензії на зберігання палива.