Згадуючи часи економічного зростання в нашій країні середини та кінця 2000-х років, одразу приходить на пам’ять земельний бум, у тому числі щодо оренди державної та комунальної землі. Особливо показовою така ситуація була в Києві, коли корпоративні права новостворених підприємств, єдиним активом яких була оренда міської землі, коштували десятки та сотні тисяч доларів. Але часи змінилися і тепер орендарі комунальної землі зіштовхнулися з протилежною проблемою ускладнень або навіть неможливості сплати поточних орендних платежів за орендовану землю.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
Скасування Закону України «Про плату за землю», «новорічні сюрпризи під ялинку» від законодавця у вигляді змін до Податкового кодексу України (далі – ПКУ) кінця 2014 р. та 2015 р., низький техніко-юридичний рівень таких змін призвели до розмиття термінологічної бази в частині суб’єктів плати за землю. Так, ст. 271 ПКУ в частині бази оподаткування містить термін «земельний податок», а ст. 286 ПКУ в частині порядку оподаткування оперує поняттям «плата за землю». Однак системний аналіз відповідних норм податкового закону, а також судова практика вирішення відповідних спорів, про яку мова піде нижче, дозволяє віднести орендарів державної та комунальної землі до суб’єктів плати за землю, тобто платежу, що має публічну та податкову природу.
Так, згідно зі ст. 269 ПКУ, платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв), землекористувачі. Відповідно до п. 14.1.73. ст. 14 ПКУ, землекористувачі – юридичні та фізичні особи (резиденти й нерезиденти), яким за законом надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди. Згідно зі ст. 288 ПКУ, платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються в договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Розмір орендної плати встановлюється в договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою ніж 3% нормативної грошової оцінки та не може перевищувати 12% нормативної грошової оцінки.
Деякі економічні розрахунки
Предметом цієї статті не є економічний аналіз або моніторинг сьогоднішнього стану нормативно-грошової оцінки земельних ділянок у м. Києві. Але, як свідчить практика автора у сфері земельних правовідносин, середній рівень нормативної грошової оцінки земельних ділянок комерційного призначення у віддалених від центру районів м. Києва в середньому складає 250 тис. грн за 0,01 га або, як зазвичай говорять, за одну сотку. Не складно порахувати, що розмір орендної плати за земельну ділянку середнього розміру, наприклад 0,30 га для обслуговування невеликого комерційного або промислового об’єкту бізнесу мінімально буде складати 225 тис. грн на рік. До цього слід додати, як свідчить практика надання земельних ділянок в оренду Київською міською радою у 2015 р., у тому числі в районах, далеких від Печерських пагорбів, розмір орендної плати в більшості випадків складає 10% нормативної грошової оцінки. Тому, якщо застосувати цей коефіцієнт, розмір орендної плати за вищевказану земельну ділянку складе вже 750 тис. грн на рік.
Враховуючи стан глибокої економічної кризи, військові дії, обмеженість фінансових ресурсів, наявність інших податкових навантажень, не пов’язаних з самим фактом прибуткової діяльності, як-то податок з нерухомості, нарахування на заробітну плату, інші квазіобов’язкові платежі, напрошуються питання до можновладців: чи можливий такий фінансовий тиск на землекористувачів, чи зможе український бізнес потягнути цей непомірний вантаж? І якщо ці питання не розглядались перед прийняттям відповідних рішень, то як можна кваліфікувати таку позицію – недбальство, дурість, застосування відомого принципу «хто тягне, на того і вантажать» чи свідома політика зі знищення вітчизняного бізнесу?
Суть і джерело проблеми
Абстрагуючись у цій статті від нинішньої практики Київської міської ради щодо переважного застосування 10% нормативної грошової оцінки при укладанні договорів оренди земельних ділянок, слід зазначити, що корінь проблеми лежить в площині нормативного регулювання. Відповідно до ст. 289 ПКУ, для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І : 100, де І – індекс споживчих цін за попередній рік.
Схожий алгоритм розрахунку розміру орендної плати застосовувався і до набуття чинності ПКУ у 2011 р. Так, відповідно до ст. 23 Закону України «Про плату за землю», грошова оцінка земельної ділянки щороку станом на 1 січня уточнюється на коефіцієнт індексації, порядок проведення якої затверджується Кабінетом Міністрів України. Згідно з п. 1 Порядку проведення індексації грошової оцінки земель, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 12.05.2000 р. №783, грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення індексується станом на 1 січня поточного року на коефіцієнт, що визначається за формулою: Кі = [І - 10] : 100, де І – середньорічний індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація.
Більш ніж трикратне падіння курсу національної валюти, шалений ріст споживчих цін в сукупності з цитованою нормою закону призвели до істотного й непомірного зростання рівня орендної плати за земельні ділянки комунальної власності, особливо у м. Києві. Однак у цьому випадку ми маємо яскравий приклад деформації базових економічних категорій, перенесених на ґрунт юридичних норм. Земельна рента та споживчі ціни є спільними тільки в тому, що вони належать до економічних понять і вимірюються в грошових одиницях. На цьому їхня спільність і закінчується. Оскільки, як було зазначено вище, предметом цієї статті не є питання економічної теорії, то тут не варто деталізувати економічні чинники та цитувати економічні джерела. Достатньо лише навести характерний приклад.
Вище вказувалось, що подібна індексація розміру орендної плати є характерною не лише для ПКУ в часи економічної кризи, а й була притаманною податковому законодавству часу економічного зростання 2003-2008 рр. Тоді інфляція і, відповідно, зростання споживчих цін були мінімальними, а в деякі періоди навіть відбувалась дефляція. Натомість ринкова вартість землі суттєво зростала. З позиції підходів законодавця, орендна плата за земельні ділянки публічного сектору якщо і зростала, то в мінімальних розмірах та, загалом, істотно дисонувала зі зростанням ринкової вартості землі. І навпаки, на сьогодні, при галопуючій інфляції, при девальвації гривні, за логікою законодавця, розмір орендної плати суттєво зростає при тому, що ринкова вартість землі значно зменшується. Здорового глузду в такому нормативно-правовому регулюванні економічних відносин мало, а вітчизняний бізнес продовжує потерпати від непродуманих та непрофесійних кроків як законодавчої, так і виконавчої влади.
Пропозиції щодо вирішення проблеми. Практика застосування законодавства
Крім постановки проблеми, варто проаналізувати й можливі шляхи її вирішення. Перший і визначальний спосіб подолання цього економічного екстремізму є скасування парламентом п. 289.2. ст. 289 ПКУ України щодо індексації нормативної грошової оцінки землі на рівень інфляції та обрання оптимального підходу до визначення рівня розміру орендної плати в публічному секторі з урахуванням як потреб бюджету, так і економічної обґрунтованості ставок оренди та можливості бізнесу сплачувати таку орендну плату. Однак, враховуючи стан державних фінансів, дефіцит державного бюджету в сукупності з сьогоднішніми реаліями та ризиками української державності, позицію Кабінету міністрів України та Міністерства фінансів України у питаннях скорочення державних надходжень, оперативного вирішення цієї проблеми в законодавчій площині чекати не варто. Тому слід проаналізувати можливі шляхи й способи подолання цієї проблеми на рівні тлумачення та застосування відповідних правових норм податкового законодавства, законодавства про оренду землі та договірного права і спробувати знайти відповідь на питання: чи дозволяє нинішній стан правового регулювання захистити реальний сектор економіки від економічного необґрунтованого, але передбаченого законодавством підвищення рівня орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності?
Суть і правова природа орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності полягає в її неоднозначній правовій природі: крім договірного характеру, цей платіж має ознаки регульованості й податкового характеру. З одного боку, відповідно до ст. 525 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ), одностороння відмова від зобов'язання або одностороння зміна його умов не допускається, якщо інше не встановлено договором або законом, а згідно з п. 288.4. ст. 288 ПКУ, розмір та умови внесення орендної плати встановлюються в договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. З іншого боку, відповідно до п. 288.5. ст. 288 ПКУ, розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою ніж 3% нормативної грошової оцінки та не може перевищувати 12% нормативної грошової оцінки. Як передбачає ст. 651 ЦКУ, зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом, однак, у той же час, діє коефіцієнт інфляційної індексації. Крім того, згідно зі ст. 21 Закону України «Про оренду землі», обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди. Як же вирішуються зазначені колізії у практиці правозастосування, особливо у процесі розгляду судових спорів вищими судами України?
До недавнього часу практика судів у цій категорії справ не була сталою. Якщо позови місцевих рад або прокурорів в інтересах місцевих рад про внесення змін до договорів оренди землі у зв’язку зі встановленням ПКУ мінімальної 3% ставки нормативної грошової оцінки або зміною розміру самої нормативної грошової оцінки, як правило, задовільнялися на підставі ст. 651 ЦКУ, ст. 188 Господарського кодексу України, то позови про стягнення заборгованості з орендної плати, пов’язані зі збільшенням цих показників без внесення змін до договору в більшості випадків залишалися без задоволення. Однак правові позиції вищих судів у 2013-2015 рр. істотно змінилися не на користь платників орендної плати. Так, Верховний Суд України у рішеннях від 20.08.2013 р. у справі №5009/3430/12, від 3.12.2013 р. у справі № 5009/3430/12, Вищий господарський суд України у рішенні від 14.04.2015 р. у справі №13/5005/17189/2011 задовольнили вимоги позивачів, місцевих рад або прокурорів про стягнення заборгованості з орендної плати без внесення відповідних змін до договору. Відповідні правові позиції ґрунтувалися на п. 228.5. ст. 288 ПКУ щодо мінімального розміру орендної плати (3-12%), ст. 289 ПКУ щодо її індексації, ст. 21 Закону України «Про оренду землі» щодо обчислення розміру орендної плати з урахуванням індексів інфляції, а також на нормах ст. 11, 632 ЦКУ України. Відповідно до зазначених цивільно-правових норм, у випадках, встановлених актами цивільного законодавства, цивільні права та обов'язки виникають безпосередньо з актів органів державної влади, органів влади Автономної Республіки Крим або органів місцевого самоврядування та у випадках, встановлених законом, застосовуються ціни (тарифи, ставки тощо), які встановлюються або регулюються уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування.
Таким чином, судова практика щодо стягнення з орендарів заборгованості з орендної плати, обчисленої за збільшеними нормативними показниками та без внесення змін до договору оренди щодо такого збільшення, складається не на користь платників оренди. Однак для об’єктивності слід додати, що подібні правові позиції можливі за наявності в договорах оренди землі умов типового договору щодо відсутності необхідності внесення змін до договору при змінах нормативної грошової оцінки землі й обов’язку орендаря самостійно нараховувати та сплачувати орендну плату з урахуванням змін оцінки. Якщо укладені договори оренди таких положень не містять, а обмежуються загальною фразою, що внесення змін до договору здійснюється за згодою сторін або в судовому порядку, то в орендаря є великі шанси, що суд буде на його боці.
Як було зазначено вище, орендний платіж за земельні ділянки державної або комунальної власності, згідно з ПКУ, має не лише договірне регулювання, а й податковий характер та статус, а отже, адмініструється і контролюється органами фіскальної служби. Тому питання сплати орендної плати, в тому числі й при збільшенні нормативної грошової оцінки землі, можуть стати предметом податкової перевірки, нарахування відповідної недоїмки з боку фіскальних органів шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень. Отже, крім судових спорів у сфері господарської (цивільної) юрисдикції за позовом місцевих рад, необхідно проаналізувати судову практику та динаміку її розвитку у сфері адміністративного судочинства при розгляді податкових спорів з нарахування недоїмки по орендних земельних платежах.
Так, в ухвалах Вищого адміністративного суду України (далі – ВАСУ) від 04.09.2012 р., 28.08.2012 р. у справах №К-13834/09, №К-28875/10, ВАСУ зайняв позицію договірного характеру зазначеного платежу, вказавши, що зміна орендної плати можлива лише після внесення змін до відповідного договору, а також задовольнив позовні вимоги до податкової інспекції стосовно донарахувань орендної плати й застосування штрафних санкцій. В інших справах, зокрема №К-17845/10 від 27.08.2012 р., ВАСУ зайняв протилежну позицію, вказавши на регульований і податковий характер орендної плати за землі державної та комунальної власності. Але, як і в першій категорії судових спорів, останнім часом ВАСУ зайняв остаточну позицію не на користь платників оренди.
Зокрема, в ухвалах від 13.11.2015 р. справи №К/800/26131/14, від 19.11.2015 р. справи №К/800/60192/14, від 16.12.2015 р. справи №К/9991/68929/12 ВАСУ відмовив платникам у їхніх вимогах і підтримав позицію фіскальної служби. Зазначена позиція, як і аргументація касаційного суду адміністративної юрисдикції, додатково до аргументів ВСУ та ВГСУ, зазначених вище, містила посилання на ст. 271, 286 ПКУ. Відповідно до зазначених правових норм, базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного згідно з порядком, встановленим цим розділом. Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Логіка такої правової позиції є наступною: основою розрахунку орендної плати є нормативна грошова оцінка землі, платники-суб’єкти господарювання самостійно обчислюють, декларують та сплачують відповідні платежі відповідно до оцінки, зміна цієї оцінки потребує подання нового витягу та самостійного перерахунку розміру орендної плати. Отже, незалежно від змісту договору, в тому числі щодо порядку його зміни, орендар-підприємець за фактом зміни нормативної грошової оцінки землі має самостійно зробити перерахунок і сплачувати відповідні платежі за новим зміненим розміром.
Отже, підсумовуючи прецеденти судової практики, слід відзначити, що правові позиції вищих судів по всім категоріям спорів щодо оренди державної та комунальної землі в аспекті збільшення її нормативної грошової оцінки, в тому числі щодо внесення змін у договір, стягнення заборгованості з орендної плати за наслідками такого збільшення, стягнення податкової недоїмки складаються не на користь орендарів. Тому без відповідних законодавчих змін платникам слід сподіватися лише на везіння, що орендодавці та контролюючі органи не будуть ініціювати щодо них відповідні судові та позасудові процедури. Іншим можливим виходом тут може бути тільки використання не зовсім легальних та прозорих схем.
Висновки
Автор свідомий того, що подібна критична ситуація відбувається лише у м. Києві, можливо, ще й у містах-мільйонниках та деяких обласних центрах. Однак тенденція є показовою, підхід законодавця економічно абсолютно невиправданий, а стан нормативного регулювання таким, що потребує оперативної зміни. Крім того, непомірні орендні платежі об’єктивно можуть призвести до знищення землекористувачів малого та, особливо, середнього бізнесу, тобто того прошарку, що створює валовий внутрішній продукт, залучає інвестиції, не чекаючи змін економічної кон’юнктури, впроваджує інновації, створює робочі місця та сплачує податки. Тому, з урахуванням викладеного матеріалу, можна зробити низку висновків:
- Рівень орендної плати за земельні ділянки комунальної власності у м. Києві є занадто високим та економічно невиправданим.
- Причиною такого стану справ є нормативно-правове регулювання розміру орендної плати за землі державної та комунальної власності.
- Ст. 289 ПКУ, що передбачає індексацію орендної плати на індекс інфляції та збільшення споживчих цін, явно суперечить економічній суті орендної плати за землю.
- Ст. 289 ПКУ щодо індексації орендної плати на індекс інфляції має бути не стільки скасованою, скільки зміненою для приведення розміру орендної плати за землі публічного сектору до економічно виправданих.
- Закиди про зменшення бюджетних надходжень внаслідок таких змін не мають жодних підстав, оскільки розширення бази оподаткування, залучення до сплати більшої кількості землекористувачів призведе до збільшення податкових надходжень, а невиправдане та економічне необґрунтоване збільшення податкового тиску матиме зворотній ефект.
- Останні тенденції свідчать, що судова практика вищих судів при розгляді різних категорій спорів щодо орендної плати при збільшенні нормативної грошової оцінки землі, в тому числі щодо змін до договорів, стягнення заборгованості з орендної плати, стосовно податкової недоїмки, складається не на користь орендарів.