Сільське господарство – один з ключових секторів економіки України, і увага до нього особлива, у т.ч. з погляду оподаткування. Невипадково саме для сільгоспвиробництва було запроваджено, мабуть, найбільше спеціальних режимів оподаткування. У минулому найбільш важливим був спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість, за якого сільгоспвиробники могли отримувати весь, а потім певну частку зібраного ПДВ як своєрідну дотацію. Однак це вже залишилося у спогадах і незавершених спорах з податковою з тих часів.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
На сьогодні найбільш суттєвим для сільгоспвиробників є спеціальний податковий режим єдиного податку 4 групи. При застосуванні цього режиму вони звільняються, як вказано у п. 297.1 ПКУ, від податку на прибуток підприємств та платежів за спеціальне водовикористання. Є ще, звісно, і деякі інші пільгові моменти для сільгоспвиробників (наприклад, звільнення від податку на майно будівель і споруд, призначених для використання безпосередньо у сільгоспдіяльності – пп. 266.2.2. «ж» ПКУ), однак вони менш суттєві порівняно з єдиним податком.
У цьому спеціальному режимі відбувається певна еволюція, зміни, які, однак, не дуже впадають у око без прискіпливого аналізу. Почнемо з того, що на переломі з 2014 на 2015 р. відбулися зміни, наслідки яких ще достатньою мірою себе не проявили.
До 2015 р. був фіксований сільгоспподаток, який належав до загальнодержавних і був, відповідно, у переліку таких податків за ст. 9 ПКУ. З 2015 р. його замінили на єдиний податок 4 групи, а єдиний податок належить до місцевих податків, визначених ст. 10 ПКУ. На перший погляд, яка різниця, загальнодержавний податок чи місцевий? А різниця таки є. Наприклад, загальнодержавні податки є обов’язковими для сплати на всій території України (п. 8.2. ст. 8 ПКУ), тоді як місцеві – на території відповідних територіальних громад.
За ст. 1 Закону «Про місцеве самоврядування в Україні», територіальна громада обмежена межами відповідного села, селища, міста чи об’єднаної територіальної громади. Щоправда, Конституція України (ст. 143) не надає останній права на встановлення місцевих податків. Це право за ст. 143 Конституції надається тільки територіальним громадам сіл, селищ, міст. Тож якщо виходити з вказаного, право на користування вказаним податковим режимом можливе тільки щодо діяльності у межах сіл, селищ, міст? Тобто для сільгоспдіяльності, умовно кажучи, тільки на присадибних ділянках? А для користування єдиним податком 4 групи при здійсненні діяльності за межами населених пунктів правові підстави відсутні?
Якщо з описаним вище обмежувальним підходом в реальності ще не стикалися, то наступне податкове питання вже «вилізло» на практиці. Мова йде про оподаткування виплати дивідендів. Нагадаємо, відповідно до пп. 57.11 при виплаті дивідендів підлягає сплаті ще авансовий внесок з податку на прибуток. При цьому, відповідно до пп. 57.11.2, обов’язок з нарахування та сплати авансового внеску покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, який є резидентом, незалежно від наявності пільг з податку на прибуток і від того, чи є особа платником такого податку. Тож виходить, що хоч платники єдиного податку і звільнені від податку на прибуток, однак авансовий внесок при виплаті дивідендів платити повинні.
Цей висновок може бути підкріплений і тим, що до 2015 р. фактично аналогічні положення про авансовий внесок були у пп. 153.3.2. ПКУ. Однак там додатково було встановлено, що обов’язок з нарахування та сплати авансового внеску не поширюється на платників фіксованого сільгоспподатку. А от щодо єдиного податку такого звільнення немає, так що з 2015 р. авансовий внесок при сплаті єдиного податку слід платити?
Саме таку позицію зайняла податкова. І наразі відомі спроби змінити цю позицію через оскарження відповідних податкових консультацій поки що зазнали невдачі.
Щоправда, по дивідендах, сплачених до 2017 р., є певні аргументи щодо незастосовності авансового внеску. Чинна на той час редакція ПКУ вимагала нарахування і сплати внесків у порядку, встановленому розділом ІІІ Кодексу, який присвячений податку на прибуток. Однак такого порядку там вже не було, бо з початком 2015 р. відповідні положення перемістилися до розділу ІІ (адміністрування податків). Тож можна було говорити, що платити авансовий внесок єдиноподатникам, як буквально вимагав ПКУ, було неможливо, бо порядок за встановленою відсилкою був відсутній, а ст. 67 Конституції вимагає сплачувати податки лише у порядку і розмірах, встановлених законом. Тож немає порядку – немає податку. Є певна судова практика на користь саме такого підходу по вказаних періодах для платників єдиного податку.
Прийняті наприкінці 2016 р. зміни до ПКУ виправили посилання щодо порядку на правильне, тож тепер опиратися авансовому внеску при виплаті дивідендів стало, принаймні, складніше.
У разі сплати авансового внеску він стає витратами підприємства. Адже за законом він не може бути відшкодований чи зарахований у рахунок інших податків, а тільки у рахунок погашення зобов’язань з податку на прибуток підприємств. Оскільки платники єдиного податку від податку на прибуток звільнені, сплачені авансові внески «зависають» фактично як витрати.
Та авансовий внесок – не для всіх виплат дивідендів. У разі, якщо вони сплачуються фізичним особам, авансовий внесок не застосовується в силу прямого припису пп. 57.11.3. У якості додаткового бонусу такі дивіденди в силу пп. 167.5.4 ст. 167 ПКУ підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб за половинною ставкою.
Що ж стосується «чужинців», то для виплат нерезидентам навіть застосування угод про усунення подвійного оподаткування для зменшення податку на репатріацію з дивідендів під сумнівом. Зменшення за угодами застосовується буквально щодо дивідендів, які виплачуються резидентами, а цей термін для цілей конвенцій визначений у них спеціально. До резидентів відносять осіб, які підлягають оподаткуванню. А платники єдиного податку під оподаткування податками, на які поширюється конвенції, якраз не підпадають. Тож є підстави для тверджень навіть про незастосовність конвенцій з усунення подвійного оподаткування при виплаті дивідендів платниками єдиного податку через їх звільнення від податку на прибуток. Однак і тут не все так просто.