Результати дослідження компанії КПМГ в Україні свідчать про актуальність та пріоритетність питань трансфертного ціноутворення як для фіскальних органів, так і для бізнесу. Тому ми зосередимося на основних трендах трансфертного ціноутворення у 2017 р., що в перспективі матимуть вплив на розвиток місцевого податкового законодавства та правозастосовну практику.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
ТРЕНД №1. Збільшення кількості перевірок з питань ТЦ та посилення доказової бази ДФС
У 2017 р. спостерігалося збільшення кількості спеціалістів ДФС, які займаються питаннями адміністрування та проведення аудиту ТЦ, внаслідок чого збільшилася кількість перевірок дотримання платниками принципу «витягнутої руки».
Так, за інформацією, наданою представниками ДФС у ЗМІ та на офіційних заходах, станом на вересень 2017 р., кількість осіб, які пройшли спеціальну підготовку та займалися питаннями ТЦ у ДФС, складала більше ніж 150 осіб. Відбувається 30 перевірок ТЦ, з яких у 2017 р. розпочато 17 перевірок. Завершено 20 перевірок ТЦ, з яких у 2017 р. – 11 перевірок.
При цьому, за результатами завершених у 2017 р. перевірок, донараховано 212 млн грн податку на прибуток та зменшено збитків на суму 2 млрд грн. Суми донарахувань вражають, але не варто сподіватися, що податківці приходять лише до великого бізнесу. Більшість перевірок стосуються невеликих платників податків, перевіряються різноманітні галузі (під контроль ТЦ підпадають промислові виробники, експортери с/г продукції, імпортери ліків, надавачі туристичних, стивідорних послуг). Рушійною силою перевірок є не розмір діяльності платника, а наявність ризиків невідповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки».
Також у 2017 р. ДФС активніше обмінювався інформацією з контролюючими органами інших держав, у тому числі з питань ТЦ. На відповідні запити ДФС отримали відповіді від колег з Республіки Кіпр, ОАЕ, Швейцарії та ін. Отримана інформація активно використовувалася контролюючими органами як вагомий аргумент для доказової бази під час перевірок дотримання платниками принципу «витягнутої руки». При цьому, враховуючи строки отримання відповідей від уповноважених органів іноземних держав, середній строк проведення перевірки збільшився до 6-8 місяців.
ТРЕНД №2. Самостійні коригування стають вигідними для бізнесу
З огляду на тенденцію збільшення кількості перевірок ТЦ, все актуальнішим для бізнесу стає розгляд питання необхідності проведення самостійних коригувань. За інформацією ДФС, у 2017 р. більше ніж 100 платників податків добровільно за результатами самостійного коригування трансфертних цін збільшили свій оподатковуваний дохід або зменшили збитки на суму понад 2,5 млрд грн, що перевищує аналогічні показники попереднього року на 70%. Такі коригування найчастіше відбувалися внаслідок отримання компаніями запитів на подання документацій з ТЦ.
Однак, варто нагадати, враховуючи внесені зміни до ПКУ, вже за результатами звітного 2017 р., самостійне коригування податкових зобов’язань може бути проведеним з урахуванням мінімального або максимального значення діапазону цін/рентабельності, тоді як донарахування під час перевірки контролюючими органами здійснюватимуться до медіани такого діапазону та матимуть більш обтяжливі наслідки для бізнесу.
Такі нововведення 2017 р. є значним стимулом для платників податків. Надалі вони повинні сприяти значному збільшенню кількості охочих самостійно здійснити коригування своїх податкових зобов’язань з ТЦ, не очікуючи початку перевірки.
ТРЕНД №3. Упорядкування системи штрафних санкцій за порушення ТЦ
У 2017 р. були пом’якшені штрафні санкції за несвоєчасне надання звіту про КО та документації з ТЦ. Якщо раніше таке порушення прирівнювалося до неподання, то з цього року санкції дещо змінилися на користь платників. Так, у разі несвоєчасного подання звіту штрафні санкції складають 1 прожитковий мінімум за кожний день несвоєчасного подання.
Водночас введено нові штрафні санкції за повторне ненадання (після первинного застосування санкцій за таке неподання) звіту про КО та документації з ТЦ, без максимальних обмежень суми таких штрафів, що за очікуваннями ДФС має сприяти посиленню відповідальності платників. Тобто у разі повторного ненадання звітності з ТЦ платник податків заплатить 5 прожиткових мінімумів (для операцій 2016 р. – 6890 грн) за кожний день прострочення.
Вважаємо, що компанії повинні пам’ятати, що витрати на сплату штрафних санкцій за неподання звіту про КО та документації з ТЦ можуть значно перевищувати витрати на її підготовку, особливо враховуючи строки давності для ТЦ, які складають 7 років.
ТРЕНД №4. Увага до форвардних та ф'ючерсних контрактів
Наступним трендом ми вважаємо повернення спеціальних правил для форвардних та ф'ючерсних контрактів. Із 30 перевірок, які наразі тривають (станом на вересень 2017 р.), 11 стосуються експортерів с/г продукції та, вочевидь, питання правомірності віднесення контрактів до форвардів.
У вересні 2017 р. набув чинності наказ Мінфіну №621 від 03.07.2017 р., яким затверджено форму Повідомлення про укладання форвардного або ф'ючерсного контракту. Якщо компанія здійснює операції з товарами на підставі зазначених контрактів, за умови, що податківці будуть сповіщені протягом 10 днів з дня їх укладення, діапазон цін таких товарів визначатиметься на підставі інформації про форвардні або ф’ючерсні ціни на дату, найближчу до дати укладення таких контрактів, а для біржових товарів – на підставі біржових котирувань за декаду, що передує даті укладання таких контрактів. Таким чином, відтепер податківці матимуть інформацію про всі укладені форвардні та ф’ючерсні контракти, а платнику буде складніше довести право їх використання у разі недотримання зазначеного правила.
З цього питання вже є судова практика на користь платників податків. Проте, на нашу думку, жодне з рішень не можна використати як прецедент у подібних випадках. Отже, наразі практика лише формується.
ТРЕНД №5. Новий критерій визнання операцій контрольованими – операції з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток
Нагадаємо, що у липні 2017 р. Кабмін затвердив Перелік організаційно-правових форм (далі – ОПФ) нерезидентів у відповідних державах, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) та операції з якими визнаватимуться контрольованими у 2017 звітному році. До цього Переліку увійшли 26 країн (територій), серед яких Великобританія, Естонія, Люксембург, Мальта, ОАЕ, США (Штати Делавер, Каліфорнія, Невада, Нью-Джерсі, Нью-Йорк, Техас, Флорида), які не включені до наразі чинного Переліку низькоподаткових юрисдикцій, та 92 ОПФ.
За результатами дослідження, проведеного КМПГ в Україні, до першої п’ятірки країн за кількістю компаній, що мають ОПФ з Переліку, входять Польща, Великобританія, Німеччина, Франція, Нідерланди.
Визначені Переліком ОПФ нерезидентів включають популярну серед українського бізнесу Limited Liability Partnership з Великобританії, яка відома з практики застосування законодавства з ТЦ за звітні періоди 2013-2014 рр. (до 2015 р. контрольованими визнавалися операції з нерезидентами, які сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні). Майже всі повідомлення-рішення контролюючих органів щодо застосування штрафних санкцій за неподання звітів про КО щодо операцій з партнерствами LLP з Великобританії були скасовані у судах. Вважаємо, що зазначена судова практика обумовлена різними поглядами на чинне у той час законодавство, що спричинило неоднозначне трактування судами норм ст. 39 Податкового кодексу та доказів контролюючих органів.
ТРЕНД №6. Податковий контроль за ТЦ кредитних операцій
Важливим трендом у 2017 р. є новий погляд на податковий контроль кредитних операцій. З чого це бере початок? З перевірки компанії Chevron у далекій Австралії. В рамках Групи Шеврон американська компанія з низькоподаткового штату залучила кошти від розміщення облігацій за ставкою USD LIBOR (в середньому 1,2% річних USD) та видала кредит пов’язаній особі австралійської компанії майже під 9% річних в австралійських доларах. Суд підтримав позицію податкового органу стосовно того, що кредитний договір використовувався компанією для переміщення доходу, внаслідок чого донараховано податків на суму 237 млн доларів США. Тобто об’єктом контролю для цілей ТЦ з кредитних операцій є не лише ринковість ставки, але і суть операції та винагорода фінансового посередника (у разі його існування).
Чому це важливо для України? У липні 2017 р. змінилися правила ТЦ на Кіпрі, який є головним інвестором українського бізнесу. Новими правилами скасовується можливість застосування попередньо узгодженої маржі для кредитних позик, в яких Кіпр виступає у ролі фінансового посередника. Замість них запроваджено принцип «витягнутої руки». Тому превалювання суті над формою буде головним питанням в обґрунтуванні відсоткових ставок за кредитами, отриманими з Кіпру.
ТРЕНД №7. Адаптація принципів Плану BEPS до національного законодавства. Перспектива глобальних змін
Глобалізація вимагає встановлення загального діалогу між країнами та прийняття рішень, що виходять за межі діяльності країн ОЕСР та G20. Тому наразі Україна, незважаючи на те, що не є членом ОЕСР та не входить в групу G20, вже взяла курс на адаптацію окремих принципів BEPS до національного законодавства.
4 кроки з Плану BEPS стосуються саме ТЦ. Тому той, хто нічого не чув про BEPS, вже найближчим часом відчує на собі його дію, оскільки окремі норми будуть імплементовані в Податковий кодекс України. Зазначене підтверджується прийняттям Указу Президента України від 28.04.2016 р. №180/2016, яким створено робочу групу для підготовки законопроектів з питань протидії зменшенню податкової бази та переміщенню прибутків за кордон. Крім цього, з 01.01.2017 р. Україна вступила до всеосяжної платформи inclusive framework − BEPS-асоціації, чим підтвердила готовність спільно з більшістю країн боротися з агресивним податковим плануванням та захищати свої податкові надходження.
Які основні зміни можна очікувати найближчим часом? По-перше, введення поняття розумної економічної причини (ділової мети) у проведенні контрольованих операцій, що надає податківцям право перекваліфіковувати операції. Наприклад, у деяких випадках операція з отримання позики може бути розглянута як внесок у статутний капітал і дивіденди.
По-друге, розширені вимоги до звітності з ТЦ та відповідні штрафні санкції. Планується, що зі Звітом про контрольовані операції платник зобов’язаний подавати повідомлення про участь у міжнародній групі компаній. На підставі цього податківці матимуть право запитати глобальну документацію з трансфертного ціноутворення (мастер-файл) у платника, що входить до складу міжнародної групи компаній, а дохід перевищує 50 млн євро.
Крім того, платник-резидент України, що є материнською компанією або уповноваженою особою групи, зобов’язаний подавати Звіт у розрізі країн (country-by-country report), якщо сукупний консолідований дохід групи перевищує 750 мільйонів євро.
По-третє, вводиться поняття послуги з низькою доданою вартістю, тобто внутрішньогрупові операції, для яких передбачена спрощена форма документації з ТЦ.
За інформацією фахівців ДФС, відповідний законопроект вже розроблено. Наразі відбувається його погодження у відповідних міністерствах та НБУ.
Отже, останній тренд з упевненістю можна назвати основоположним напрямком вже для 2018 р., який здійснюватиме вплив на ситуацію у сфері ТЦ найближчими роками. Імплементація зазначених положень плану BEPS на сьогодні має важливе значення для поліпшення умов функціонування українського бізнесу та інвестиційного клімату в нашій країні
Коментар:
Микола Мішин, начальник відділу перевірок ТЦ Департаменту аудиту ДФС України
- Наведіть статистику застосування штрафів за неподання звітності з ТЦ за попередній звітний рік.
- 2015 звітний рік став «рекордним» за кількістю випадків порушення платниками вимог щодо декларування контрольованих операцій. Усього зафіксовано 351 випадок неподання звіту, несвоєчасного подання або неповного декларування контрольованих операцій. До компаній застосовано штрафних санкцій на більше ніж 101 млн грн, з яких майже 55 млн грн надійшли до Держбюджету. Ми пов’язуємо це з неодноразовими змінами до переліку низькоподаткових юрисдикцій у 2015 р., підвищенням досвіду та спроможності аудиторів територіальних органів щодо ідентифікації контрольованих операцій. Впевнені, що враховуючи терміни подання звітності за 2016 р., платники були більш уважними, а отже, таких «процедурних» порушень буде значно менше.
- Яка на сьогодні в ДФС склалася практика обміну інформацією з органами державної влади з питань ТЦ?
- Обмін податковою інформацією між компетентними органами різних країн був та залишається одним з ефективних інструментів податкового контролю. Це стосується також трансфертного ціноутворення. Не маючи під рукою точних даних, можу сказати, що завдяки зусиллям ОЕСР зараз світовим трендом є податкова прозорість в отриманні інформації навіть з тих країн, які протягом довгого часу були «чорною дірою» для всіх податкових органів. Під час проведення перевірок з ТЦ майже в кожній другій перевірці ми надсилаємо до іноземних країн запити щодо цінової та фінансової інформації, відповіді на які використовуються для перевірки дотримання платниками принципу «витягнутої руки». Середній час відповідей на наші запити становить від 3 до 6 місяців.
- Чи здійснюється податковий контроль за ТЦ кредитних операцій в Україні? Чи вплинули результати перевірки компанії Chevron на підхід до такого контролю?
- Контролюючі органи України проводять аналіз умов фінансових операцій та інших контрольованих операцій щодо наявності ризиків ТЦ. Надмірні боргові зобов’язання завжди були в зоні уваги податкових органів. Враховуючи значну девальвацію гривні та валютні обмеження НБУ щодо виплати дивідендів, позики від пов’язаних осіб стали інструментом податкового планування та зменшення податкової бази. Беручи до уваги оновлені підходи ОЕСР щодо контролю за ризиками під час внутрішньо групового фінансування та досвід австралійських колег у справі Шеврон, наразі ми опрацьовуємо низку кейсів, в яких ми вбачаємо ризики порушення принципу «витягнутої руки» у процесі отримання позик від пов’язаних осіб.