Таке питання можна почути від підприємців майже щодня. Сьогодні в Україні, мабуть, не залишилося жодного підприємства, яке не зіштовхувалося з процедурою зупинення реєстрації податкової накладної.
 |
Маєте Телеграм? Два кліки - і ви не пропустите жодної важливої юридичної новини. Нічого зайвого, лише #самасуть. З турботою про ваш час! |
Нагадаємо, що з 01.07.2017 р. була запроваджена система автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Метою запровадження нового механізму, як зазначено у листі №11310‑09‑10/30469 від 08.11.2017 р. Міністерства фінансів України, є поліпшення ефективності боротьби з ухиленням від оподаткування, який дозволяє автоматично аналізувати податкову накладну на наявність ризиків та зупиняти її реєстрацію в ЄРПН ще на стадії реєстрації.
Нормативне регулювання
На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації в порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (п. 201.1 ст. 201 ПК України).
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п. 201.16 ст. 201 ПК України). Редакція п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України була змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 р.» від 07.12.2017 р. №2245‑VIII (далі — Закон №2245‑VIII).
П. 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245‑VIII Кабінету Міністрів України доручено до 01.03.2018 р. визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність до цього Закону, забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їхніх нормативно-правових актів у відповідність до цього Закону.
21.02.2018 р. на виконання вимог Закону №2245‑VIII Кабінет Міністрів України прийняв Постанову №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — Порядок №117).
Порядком №117 не визначені конкретні критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас п. 10 Порядку №117 Державну фіскальну службу України зобов'язано визначити критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, а також погодити їх з Міністерством фінансів України.
Вищезазначені критерії Державної фіскальної служби були визначені у листі №959/99‑99‑07‑18 від 21.03.2018 р. Однак цей лист має ознаки регуляторного акта, оскільки встановлює норми права, передбачає неодноразове їх застосування щодо невизначеного кола осіб та здійснює безпосередній вплив на господарську діяльність суб'єктів господарювання.
Варто зазначити, що лист ДФС України від 21.03.2018 р. №959/99‑99‑07‑18 не є нормативно-правовим актом у розумінні ст. 117 Конституції України, а отже, не вважається джерелом права відповідно до ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Такого правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 02.04.2019 р. у справі №822/1878/18.
Бізнес vs ДФС
Незважаючи на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 02.04.2019 р. у справі №822/1878/18, Державна фіскальна служба України та Міністерство фінансів України не поспішають приводити Критерії у відповідність до вимог чинного законодавства та продовжують «блокувати» податкові накладні за своїми правилами. Позиція ДФС України зрозуміла — вона бажає зберегти за собою право швидко вносити відповідні зміни до критеріїв шляхом видання відповідних листів, адже процес державної реєстрації нормативно-правового акта та його офіційне опублікування вимагає багато часу.
Не погоджуючись зі зловживаннями ДФС України та ігноруванням останнім вимог чинного законодавства України, платники податків ініціювали судові процеси про визнання дій ДФС України протиправними та визнання нечинними окремих положень Порядку №117.
26.04.2019 р. рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва у справі №640/1240/19 визнано протиправними дії Державної фіскальної служби України, що полягають у запровадженні для використання регіональними підрозділами ДФС України критеріїв оцінки ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН листом від 05.11.2018 р. №4065/99‑99‑07‑05‑04‑18 «Критерії ризиковості платника податків» та зобов'язано Державну фіскальну службу України відкликати цей лист як такий, що не підлягає виконанню.
05.06.2019 р. рішенням окружного адміністративного суду м. Києва у справі №826/12108/18 визнано протиправними та нечинними п. 10, п. 20, п. 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018 р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Алгоритм дії
У разі застосування процедури зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган протягом операційного дня в автоматичному режимі надсилає платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються критерії ризиковості платника податку та/або критерії ризиковості здійснення операцій, на підставі яких зупинена реєстрація податкової накладної, а також пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
- Крок перший.
Платник податків має право подати пояснення та копії документів протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній. Письмові пояснення та копії документів платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв'язку, які розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). За результатами розгляду пояснень і документів, зазначені комісії приймають рішення про реєстрацію податкової накладної або про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
- Крок другий.
Якщо комісія за результатами розгляду пояснень і документів приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то платник податків має право оскаржити це рішення шляхом подання скарги до ДФС України або оскаржити його в судовому порядку. Адміністративне оскарження врегулюване окремим положенням Порядку №117 та Податковим кодексом України (п. 56.23 ст. 56 ПК України).
Платник податку подає скарги до ДФС в електронній формі засобами електронного зв'язку протягом 10 календарних днів з дня набрання чинності рішенням комісії контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної. Скарга розглядається протягом 10 календарних днів з дня її отримання центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Термін розгляду скарги не може бути продовжений.
Судове оскарження відбувається за правилами Кодексу адміністративного судочинства України. Наразі судова практика щодо оскарження рішення комісії про відмову в реєстрації податкової накладною є позитивної для платників податків.
Негативним моментами в оскаржувані рішення комісії в судовому порядку для платників податків є час. Отримати ефективний результат найближчим часом для платника не передбачається можливим. На оскарження рішення про відмову в реєстрації, з моменту подання позову до суду та виконання судового рішення, платник податків витрачає від 5 до 8 місяців, залежно від того, як контролюючий орган зловживатиме своїми процесуальними правами та ігноруватиме виконання рішення суду. Скоротити цей строк можливо лише у разі виявлення дійсних підстав зупинення реєстрації податкових накладних та їх усунення ще до подання пояснень і документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Сьогодні найпоширенішою підставою зупинення реєстрації податкової накладної є її відповідність пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податків», як зазначає контролюючий орган у квитанції про зупинення. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з п. 1.6 Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому було прийняте відповідне рішення.
Якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб'єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб'єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. Перевірити інформацію про відповідність платника критеріям ризиковості можна в особистому кабінеті, де відображається пункт таких критеріїв, а також дати внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків.
У разі отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної з підстав пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податків» платники не мають поспішати з поданням пояснення і документів, достатніх для прийняття рішення про її реєстрацію, оскільки в більшості випадків комісія приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а далі відбувається довгий судовий процес. Окрім того, до наступних податкових накладних буде застосовуватися процедура зупинення їх реєстрації з підстав пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податків».
Отже, з метою уникнення подальшого зупинення податкових накладних за пп. 1.6. п. 1 Критеріїв, платник податків повинен звернутися до контролюючого органу з вимогою про розгляд питання про виключення його з переліку ризикових суб'єктів господарювання, а також надати документи, що підтверджують реальність здійснення господарської операції. В іншому випадку в платника податків залишається лише один варіант — оскаржувати таке рішення в судому порядку. У разі ігнорування звернення платника податків про виключення його з переліку ризикових або у разі відмови контролюючого органу платник податків має право оскаржувати таке рішення в судовому порядку.
Чи існує справедливий баланс, чи все ж таки подвійний контроль?
Одночасно із запровадженням системи автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 р. №1797‑VIII було доповнено п. 201.10 ст. 201 ПК України.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, для покупця таких товарів/послуг є достатньою підставою для нарахування сум податку, що належать до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Отже, перевірка реальності здійснення господарської операції відбувається на етапі реєстрації податкової накладної, а подальше додаткове підтвердження покупцем, який формує суми податку, що належать до податкового кредиту, податковим законодавством не вимагається.
На жаль, більшість адміністративних судів, розглядаючи податкові спори щодо реальності здійснення господарських операцій, стосовно взаємовідносин, які виникли після 01.07.2017 р., уникають застосування положення п. 201.10 ст. 201 ПК України щодо права покупця на податковий кредит без додаткового підтвердження, не даючи жодної правової оцінки.
Ігнорування адміністративними судами цього положення призводить до подвійного контролю господарської операції контролюючим органом. Спочатку контролюючий орган здійснює контроль з боку постачальника — на етапі реєстрації податкової накладної, а потім з боку покупця — під час проведення документальної перевірки.
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду, переглядаючи справу №814/1532/18 за наявними у ній доказами, а також перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, додатково у своїй постанові від 30.05.2019 р. зазначила, що з моменту запровадження інституту зупинення реєстрації податкових накладних «фіктивний» податковий кредит має відсікатися саме на етапі реєстрації податкової накладної. Наслідком цього також повинно бути припинення або принаймні скорочення кількості перевірок та спорів щодо «нікчемних правочинів».
До того ж колегія суддів звернула увагу, що для з'ясування реальності господарських операцій та повноти відображення в обліку платника податків контролюючий орган має право проводити зустрічні звірки з метою документального підтвердження господарських відносин позивача з його контрагентами щодо виду, обсягу та якості операцій і розрахунків, якщо стверджує про порушення контрагентами податкового законодавства.