Популярні матеріали

30 липня 2018, 15:09

Чи поширюється мораторій на камеральні перевірки:

телеологічне тлумачення від Верховного Суду

Євгеній Яцишін
Євгеній Яцишін «TaxLink, платформа податкових знань» юрист-аналітик

Інтерпретація норм права є невід’ємним етапом правозастосування. Будь-який суд, вирішуючи конкретну справу, здійснює з’ясування змісту норм права. Найчастіше достатньо і буквального тлумачення, коли норма права означає не більше і не менше ніж слова, за допомогою яких вона сформульована. Але інколи цього мало, і суб’єкт правозастосування повинен звертатися до більш витончених способів тлумачення.

Наприклад, як старий Верховний Суд України, так і новий Верховний Суд доволі часто зазначали в рішеннях, що вони виходять «із системного аналізу норм». Це, вочевидь, свідчило про застосування системного способу тлумачення норм, коли правило аналізується та тлумачиться у контексті його зв’язку з іншими нормами.

Ще одним способом тлумачення є так званий телеологічний – коли зміст норми встановлюється з урахуванням цілей її прийняття. Саме до цього доволі рідко вживаного у вітчизняній судовій практиці способу тлумачення звернувся Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду (постанова від 21.06.2018 р. у справі № 813/448/17) під час розгляду питання про те, чи всі види перевірок потрапили під мораторій 2015-2016 років.

Окреслимо фактичні обставини. Податкова інспекція провела камеральну перевірку щодо своєчасності сплати орендної плати з юридичних осіб за період з 2013 по 2016 рік. Проведення заходу податкового контролю дало результат – контролери виявили несвоєчасну сплату узгоджених грошових зобов’язань та донарахували штрафи.

Все б і нічого, однак камеральна перевірка була проведена у період, коли діяв мораторій на проведення заходів контролю (самі норми ми детально проаналізуємо нижче). З цієї підстави платник звернувся до суду з позовною заявою.

Що кажуть норми?

Камеральна перевірка була проведена у 2016 році. Тоді діяли норми Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» 28.12.2014 р. № 71-VIII. Пунктом 3 Прикінцевих положень цього Закону було встановлено, «що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб’єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України».

Відзначимо, що в нормі йдеться просто про «перевірки» – без будь-якої деталізації щодо видів перевірок.

Позиція судів нижчих інстанцій

Так, суди виходили з того, що зі змісту пункту 3 Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» вбачається обмеження проведення усіх видів податкових перевірок у 2015 та 2016 роках підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців, обсяг доходів яких не перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік. З урахуванням того, що платник  не підпадав під жоден виняток із заборони, був сформульований висновок: інспекція не мала правових підстав для проведення спірної камеральної перевірки та прийняття податкових повідомлень - рішень на підставі результатів такої перевірки.

Дійсно, з погляду буквального аналізу все доволі логічно: якщо не вказано іншого, немає підстав для звуження обсягу поняття «перевірки» шляхом виключення з нього якогось із різновидів перевірок.

Така думка на зміст мораторію раніше висловлювалась як у судовій практиці, так і самими фіскалами. Ще Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 22 червня 2016 року у справі № 803/1414/15-а зазначав:

«Запроваджений аналізованою нормою [нормою пункту 3 Прикінцевих положен Закону № 71- VIIІ] мораторій поширюється на усі види перевірок, правом на проведення яких наділені контролюючі органи відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК - камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки, незалежно від підстав і порядку їх призначення та проведення».

Державна фіскальна служба у своєму Загальнодоступуному інформаційно-довідковому ресурсі розміщувала відповідь на питання «чи розповсюджується мораторій на проведення камеральних перевірок податкової звітності ЮО?». Податківці тоді зазначили, що «норми п. 3 розд. II «Прикінцеві положення» Закону [№ 71- VIIІ] не містять посилань на види перевірок, що зазначені у ст. 75 ПКУ. Отже, встановлене обмеження стосується всіх видів перевірок, з урахуванням дотримання підстав та обмежень встановлених п. 3 розд. II «Прикінцеві положення» Закону».

Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанції в аналізованій справі в цілому відповідали поширеному розумінню та застосуванню спірної норми права.

Позиція Верховного Суду

Аналізуючи норми Податкового кодексу України щодо камеральних перевірок, суд касаційної інстанції зробив виснок, що камеральна перевірка є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення усіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.

Далі Верховний Суд навів норму пункту 3 Прикінцевих положень Закону № 71- VIIІ та вказав: «Запроваджені наведеним Законом обмеження не стосуються камеральних перевірок, які є функцією здійснення повноважень контролюючим органом, об'єктом камеральної перевірки є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу, будь-які інші дані не можуть бути предметом дослідження податковим органом під час проведення камеральної перевірки».

Як аргументи на користь такого розуміння було зазначено, що суд також має враховувати мету та завдання запровадження мораторію на здійснення податкових перевірок.

Інструментом з’ясування мети та завдання мораторію для Верховного Суду стала пояснювальна записка до Закону № 71- VIIІ. Проаналізувавши її зміст, він дійшов висновку, що «саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб'єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів грн., а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків. Разом із тим, проведення камеральних перевірок через їх спрощену процедуру, яка не вимагало від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створювало для платників будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не заважало нормальному перебігу їх господарської діяльності».

Врешті Верховний Суд дорікнув судам нижчих інстанцій – їм слід було дослідити, чи свідчило телеологічне (тобто таке, що враховує мету впровадження відповідного правового регулювання) тлумачення норм Закону разом із системним правовим тлумаченням норм цього Закону та Податкового кодексу України на користь висновку про те, що запроваджені Законом України № 71-VIIІ обмеження стосувалися камеральних перевірок.

0
0

Додати коментар

Відмінити Опублікувати